Etter innføringen av aksjonærmodellen har omfanget av lån fra selskap til personlige aksjonærer økt betydelig. I perioden fra 2006 til 2013 økte omfanget av slike lån i selskaper med få eiere, fra 6,7 milliarder til drøyt 22 milliarder kroner. Ved å ta ut midler som lån får aksjonæren tilgang til midlene i selskapet uten å ta ut skattepliktig utbytte. For å demme opp for denne tilpasningsmuligheten ønsker regjeringen at slike lån skal beskattes som ordinært utbytte på aksjonærens hånd ved utbetalingen. 

Begrunnelse for forslaget

Begrunnelsen for å innføre en slik regel er i hovedsak at vurderingen om det foreligger reell og ubetinget tilbakebetalingsplikt er ressurskrevende, og innebærer ofte omfattende kartlegging av faktum og vanskelige bevisvurderinger. Mange regnskapsførere har nok også vært borte i denne problemstillingen. Det er ikke uvanlig at det blir diskusjoner med hensyn til om mellomregningskontoer kan klassifiseres som lån, eller om dette skal innberettes som lønnsuttak eller utbytte. En endring som foreslått vil forenkle skattesystemet slik at det ikke lenger vil være nødvendig å ta stilling til om lån fra selskap til aksjonær er reelle, eller om renten ut fra skatteformål kan anses markedsmessig.

Hvilke lån rammes

Forslaget innebærer at lån fra selskap til personlig aksjonær utløser skatteplikt og beskattes sammen med ordinært utbytte for den del som overstiger skjermingsfradraget. Regelen vil også ramme lån til aksjonærens nærstående, jf definisjonen av nærstående i skatteloven § 10-11 annet ledd. Det samme gjelder lån som ytes den personlige aksjonæren eller dennes nærstående fra et annet selskap i samme konsern. Videre foreslår regjeringen at utbyttebeskatning av lån også skal ramme sikkerhetsstillelse og tilfeller der lån ikke gis direkte fra selskapet, men indirekte via en uavhengig part.

Nærmere om innholdet i forslaget

Hvis det dreier seg om et reelt lån, skal det likevel behandles som lån i andre sammenhenger. Det vil blant annet si at aksjonæren skal føre lån som gjeld i sin selvangivelse på vanlig måte. Selskapet skal på sin side føre reelt lån som fordring på aksjonær. Det vil ikke være noe skattemessig krav til rente på lån som beskattes som utbytte. Dersom det likevel beregnes rente, foreslår man at dette behandles på ordinær måte. Det vil si at rentebetaling er fradragsberettiget hos aksjonær, og skattepliktig hos selskapet.

Normalt vil ettergivelse av lån fra selskap være skattepliktig for aksjonæren. Er lån beskattet ved utbetalingen, vil imidlertid ettergivelsen ikke utløse ny beskatning. Gjøres lån opp ved motregning mot senere vedtatt utbytte, er utbyttet i realiteten beskattet i forbindelse med låneopptaket. Slik motregning utløser dermed heller ikke skatteplikt på nytt.

Dersom aksjonæren senere tilbakebetaler på lån som er blitt utbyttebeskattet, skal dette behandles som innskudd av ny kapital i selskapet. Tilbakebetalingsbeløpet skal fordeles på aksjonærens aksjer i selskapet, og vil øke inngangsverdi og skjermingsgrunnlag på aksjene. Tilbakebetalingen vil også legges til aksjonærens skatteposisjon, innbetalt kapital. Midlene kan dermed senere eventuelt tas ut igjen som tilbakebetaling av innbetalt kapital uten å bli beskattet på nytt.

Ikrafttredelse og overgangsregler

Reglene om beskatning av lån fra selskap til personlig aksjonær vil etter forslaget gjelde for lån som tas opp fra og med 7. oktober 2015 eller senere. Økning av saldo på lån som er tatt opp før ikrafttredelsesdatoen skattlegges som utbytte. Det samme foreslås å gjelde for videreføring eller forlengelse av lån som er forfalt.

Hva innebærer den foreslåtte endringen for regnskapsfører og kunder

Er det etablert slike lån før ikrafttredelsesdato for endringen, kan de løpe videre uten å bli berørt av den foreslåtte endringen. Det må imidlertid gjøres en vurdering av alle fordringer selskap har mot aksjonær pr 7. oktober for snarest mulig å avklare om det dreier seg om reelle lån, eller om det i realiteten er snakk om uttak som skal behandles som lønn eller ulovlig utbytte. Typisk vil en fremover måtte være mer aktiv i forhold til å fortløpende følge opp mellomregningskontoer som inneholder fordring mot aksjonær. Vi regner med at dette vil følges tett opp av skattemyndighetene dersom lovforslaget blir vedtatt, noe vi regner med at det høyst sannsynlig blir.

Fra regnskapsførers side er det viktig å sørge for å gi relevant informasjon om den foreslåtte endringen slik at kundene blir klar over konsekvensene av den foreslåtte endringen.

Vi regner for øvrig med at en regel som innebærer at også reelle lån skattemessig skal behandles som utbytte, i praksis vil sette en effektiv stopper for at det etableres nye lån av denne typen.

Forslaget er omtalt i Prop. 1 LS (2015-2016) under Del II punkt 5.1.

Av Juridisk rådgiver Kate Bjørnelykke – Regnskap Norge